Конечный финансовый результат деятельности организации является итогом сопоставления доходов и расходов. Если доходы превышают расходы – в бухгалтерском учете должна отразиться прибыль, если расходы превысили доходы – необходимо отразить убыток.

Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Доходами организации не признаются поступления от других юридических и физических лиц:
- сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;
- по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;
- в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
- авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
- задатка;
- в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;
- в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Не признается расходами организации выбытие активов:
- в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.);
- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);
- по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;
- в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
- в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
- в погашение кредита, займа, полученных организацией.

В зависимости от характера деятельности организации все доходы и расходы подразделяются на доходы и расходы от обычных видов деятельности и прочие доходы и расходы.

Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг.

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.

Другими словами, доходы и расходы от основной уставной деятельности организации рассматриваются как доходы и расходы по обычным видам деятельности.

Состав прочих доходов и расходов приведен в таблице 15. 1.

Состав прочих доходов и расходов

Таблица 15.1

Для отражения в бухгалтерском учете информации о доходах и расходах от обычных видов деятельности предназначен счет 90 «Продажи».

Необходимо помнить, что, так как доходы приводят к увеличению капитала, формирование которого в бухгалтерском учете отражается по кредиту, то и при отражении доходов используется кредитовый принцип. То есть признание в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг отражается по кредиту счета 90 «Продажи».

Понесение расходов организацией, в конечном итоге направлено на получение будущих экономических выгод, а, следовательно, соответствует основному признаку отнесения объектов учета к активам. Таким образом, расходы отражаются в бухгалтерском учете по дебетовому признаку. Это означает, что себестоимость проданных товаров, продукции, работ и услуг списывается в дебет счета 90 «Продажи».

К счету 90 «Продажи» открываются субсчета:
90-1 «Выручка»;
90-2 «Себестоимость продаж»;
90-3 «Налог на добавленную стоимость»;
90-4 «Акцизы»;
90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

На субсчете 90-1 «Выручка» учитываются поступления активов, признаваемые выручкой.

На субсчете 90-2 «Себестоимость продаж» учитывается себестоимость продаж, по которым на субсчете 90-1 «Выручка» признана выручка.

На субсчете 90-3 «Налог на добавленную стоимость» учитываются суммы налога на добавленную стоимость, причитающиеся к получению от покупателя.

На субсчете 90-4 «Акцизы» учитываются суммы акцизов, включенных в цену проданной продукции.

Субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» предназначен для выявления финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.

Записи по субсчетам 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы» производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы» и кредитового оборота по субсчету 90-1 «Выручка» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».
Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведется по каждому виду проданных товаров, продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг и др.

Пример. В течение декабря 2006 г. организация отгрузила покупателям готовую продукцию, себестоимость которой составила 75 000 руб. Расходы на продажу составили 1 500 руб. Покупателю был выставлен счет на 118 000 руб. (вкл. НДС – 18%).

В бухгалтерском учете данная ситуация отразится следующим образом.

Отражается отгрузка продукции покупателю:
Д-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
К-т 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка»                                                     118 000 руб.

Начисляется задолженность бюджету по НДС:
Д-т 90 «Продажи», субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»
К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам»                                                       18 000 руб.

Списывается себестоимость готовой продукции:
Д-т 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»
К-т 43 «Готовая продукция»                                                                        75 000 руб.

Списываются расходы на продажу:
Д-т 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»
К-т 44 «Расходы на продажу»                                                                      1 500 руб.

По окончании месяца с целью определения конечного финансового результата необходимо сопоставить доходы и расходы.
Доходы – 118 000 руб. Расходы – 18 000 руб. + 75 000 руб. + 1 500 руб. = 94 500 руб.
Таким образом, в бухгалтерском учете должна быть отражена прибыль в размере 23 500 руб. (118 000 – 94 500).

Отражается конечный финансовый результат от операции продажи продукции:
Д-т 90 «Продажи», субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж»
К-т 99 «Прибыли и убытки»                                                                                    23 500 руб.

Если теперь сопоставить дебетовые (18 000 + 75 000 + 1 500 + 23 500 = 118 000) и кредитовые (118 000) обороты по субсчетам счета 90 «Продажи», то остаток по счету будет нулевым.

По окончании отчетного года необходимо произвести внутренние (внутри счета 90 «Продажи») записи по первому, второму и третьему субсчетам, для того, чтобы они на начало нового отчетного года имели нулевые остатки. Отражается списание следующим образом:
Д-т 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка»
К-т 90 «Продажи», субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж»                    118 000 руб.

Д-т 90 «Продажи», субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж»
К-т 90 «Продажи», субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»          18 000 руб.

Д-т 90 «Продажи», субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж»
К-т 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»                            76 500 руб.
(75 000 + 1 500)
Теперь все субсчета счета 90 «Продажи» имеют нулевые остатки.

Для отражения в бухгалтерском учете информации о прочих доходах и расходах предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Принцип «работы» данного счета аналогичен рассмотренному ранее счету 90 «Продажи».
К счету 91 «Прочие доходы и расходы» могут быть открыты субсчета:
91-1 «Прочие доходы»;
91-2 «Прочие расходы»;
91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

На субсчете 91-1 «Прочие доходы» учитываются поступления активов, признаваемые прочими доходами.

На субсчете 91-2 «Прочие расходы» учитываются прочие расходы.

Субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» предназначен для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.

Записи по субсчетам 91-1 «Прочие доходы» и 91-2 «Прочие расходы» производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 «Прочие расходы» и кредитового оборота по субсчету 91-1 «Прочие доходы» определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо на отчетную дату не имеет.
По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы и расходы» (кроме субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»), закрываются внутренними записями на субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции.

Пример. В декабре 2006 г. организацией, основным видом деятельности которой является производство, были получены следующие доходы: от операций по осуществлению совместной деятельности (по договору простого товарищества) начислен доход в размере 150 000 руб.; от продажи станка с программным управлением 236 000 руб. (вкл. НДС – 18%), (остаточная стоимость станка составила 170 000 руб.).

Также организацией были произведены расходы, не относящиеся к основной деятельности: уплачен штраф за нарушение договора о поставке продукции в размере 5 000 руб. и начислены к уплате проценты банку за пользование кредитом в размере 15 000 руб.

В бухгалтерском учете данные операции отразятся следующим образом:

Начислен доход от операций по осуществлению совместной деятельности:
Д-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы»                        150 000 руб.

Отражается выручка от продажи станка:
Д-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы»                        236 000 руб.

Начислена задолженность бюджету по уплате НДС:
Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам»                                                                  36 000 руб.

Списывается остаточная стоимость станка:
Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т 01 «Основные средства», субсчет 1 «Выбытие основных средств»             170 000 руб.

Начислен штраф за нарушение условий договора с покупателями продукции:
Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»                                      5 000 руб.

Перечислены денежные средства по уплате штрафа:
Д-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
К-т 51 «Расчетные счета»                                                                             5 000 руб.

Начислены, а затем перечислены денежные средства за предоставленный банком кредит:
Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»                                    15 000 руб.

Д-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»            
К-т 51 «Расчетные счета»                                                                             15 000 руб.

По окончании месяца определяется финансовый результат:
Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
К-т 99 «Прибыли и убытки»                                                                        160 000 руб.
((150 000 + 236 000) - (36 000 + 170 000 +5 000 + 15 000))

По окончании финансового года необходимо произвести внутренние записи по закрытию субсчетов счета 91 «Прочие доходы и расходы»:
Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы»,
субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» -                                      386 000 руб.

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» -        226 000 руб.

Афоризм